中华人民共和国香港特别行政区政府税务局印花税署释义及执行指引第3号根据《印花税条例》(第

117章)第24条可被当作代价的事物本指引载有本局对《印花税条例》的释义及执行概要,以提供资及指导.
指引本身并无法律约束力,亦不会影响任何人士向法庭提出上诉的权利.
税务局局长黄河生1998年9月税务局网址:http://www.
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hk印花税署释义及执行指引第3号目录段数引言1受影响的文书/交易2一般目的4根据第24(1)条可被当作代价的事物5第24(1)条的适用范围9第24(1)条应用的规限11欠承让人的债项-第24(2)条12第24(3)条的应用15实例21第27条22披露资料的规定23引言《印花税条例》(第117章)第24条将若干的债项抵销、金钱缴付、证券转让或招致的欠债,当作为部分或全部售卖物业或转移香港证券实益权益交易的代价.
本指引说明印花税署署长在运用第24条于评估不动产售卖转易契、可予征收印花税的住宅物业买卖协议、及转移香港证券实益权益的交易的印花税时的现行做法.
受影响的文书/交易2.
第24(1)条适用于三类文书或交易:(一)香港不动产的售卖转易契;(二)将香港证券实益权益转移的交易;及(三)住宅物业的买卖协议(根据第29C(9)条).
「香港证券」在本条例第2条中被定义为「其转让须在香港登记的证券」.
一般而言,是指其股东登记名册备存在香港的公司的证券,例如根据《公司条例》(第32章)成立的公司的证券,及在香港联合交易所上市的证券.
3.
第24(3)条将第24(1)条的征税范围扩展至一些股票的转让.
详情载于下文第15至20段.
一般目的4.
基本上,此条款是一项反避税措施,针对具有下列特征的交易-「隐藏代价」-物业购买人或股票承让人所付的部分或全部代价并不按照一般的买卖代价方式支付(例如由买家缴付金钱给卖家).
隐藏代价的个案例子包括抵销欠买家或承让人的债项、由买家代卖家偿还欠第三者的债项、以及由买家付款予卖家所指定的人士;「隐藏股本」-利用借贷(一般为股东贷款)使公司可在发行小量股本的情况下运作.
根据第24(1)条可被当作代价的事物5.
第24(1)条针对以下两种情况-(a)当物业或香港证券的转让是以欠承让人(或欠在可予征收印花税的买卖协议下的买家)的债项作为全部或部分代价;(b)当物业或香港证券的转让是或然地或肯定地以任何金钱缴付或证券转让作为代价.
不论该债项、金钱缴付或证券转让(视属何情况而定)是否成为或是否构成所转易物业的押记或产权负担,本条款仍然适用.
6.
在这些情况下,该债项(除第24(2)条另有规定外)、金钱或证券,均须当作为代价的全部或部分(视属何情况而定),而有关文书(即转易契、转让书或可予征收印花税的协议)须按该代价予以征收印花税.
7.
当以抵销欠承让人债项(或部分债项)作为转易或转让的全部或部份代价时,根据第24(1)条,不论该债项是否呆帐或坏帐,所抵销的数额将悉数被当作为代价[见IRCvNorthBritishRlyCo(1904)4F(CtofSess)27].
8.
第24(3)条将上文第5段所述的第二种情况的征税范围进一步扩展,有关说明载于下文第15至20段.
第24(1)条的适用范围9.
第24(1)条的用词含意广范,须留意以下各点-(a)"不论.
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是否成为或是否构成.
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押记或产权负担"不论作为代价的有关债项,金钱缴付或证券转让是否构成所转易物业或所转移证券权益的押记或产权负担,只要符合其它有关条件,此条款便可适用.
2(b)"或然地或肯定地"同样地,当一项物业的转易或证券转让是以「金钱缴付或证券转让」作为代价时,不论付款或转让的责任是肯定的还是或然的,此条款都可适用.
(c)"以.
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缴付或.
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转让为.
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代价"虽然此条款并没有指明由谁或给谁缴付金钱或转让证券,印花税署同意在一般情况下,付款或转让的责任是属于物业或证券的买家的(虽然这是可以透过间接的方式进行,例如买家可以指示与他有关联的人士代他付款或转让证券).
不过,并无必要须买家承担付款或转让证券的个人责任.
至于收受款项或证券的人士,可以是卖家本人或其它人士.
在IRCvLiquidatorsofCityofGlasgowBank(1881)8R(CourtofSession)389个案中,法庭裁定在英国适用的一项相若条款正确地被应用,将应付予第三者但以有关物业作扺押的债券价值,与因该交易而抵销的债项一并计算在物业转易的代价内.
10.
可应用第24(1)条的典型个案:当以协议价格转让一间目标公司的股票时,公司欠卖家[或其相联者]的债项亦同时被转让给买家[或其相联者].
在这个案中,有关的股票交易是在此条款的范围内,因为交易是以缴付一笔作为转让公司债项权益给予买家的金钱为条件.
这笔金额(可能有异于债项的面值)会被当作为购买股票的部分代价.
第24(1)条应用的规限11.

虽然第24(1)条函括甚广,它的应用是受到下列规限-(a)"以.
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为代价"明显地,如要应用第24(1)条,有关的金钱缴付或股票转让必须是有关物业或香港证券转让交易中不可分割的部分.
因此,如果一项付款或股票转让是独立于有关文书所指的物业或股票买卖交易,该项付款或转让(视属何情况而定)并不属于第24(1)条的适用范围内.
在香港进行独立的债项交易(即转让债项等)是无须予以征收印花税的.
3(b)不包括所转让物业或证券本质上固有的负债第24(1)条的其中一个应用情况,是当一项转让或交易是以买家承担卖家对第三者的负债为条件时,买家所承担的负债会被当作为交易的部分或全部代价.
但这条文并不适用于所购物业本质上固有的负债.
所以,此条并不适用在租约转易契约中,根据租约所应付的租金(见SwaynevIRC[1899]1QB335;affd[1900]1QB172).
欠承让人的债项-第24(2)条12.
第24(1)条规定若一份物业转易契或一项股票转让是以欠承让人的债项作为代价,该份转易契,或该项股票转让将以该债项的全数(或相方同意抵销的部分的数额)予以征收印花税.
如单独考虑此条款,则当承让人同意以较低价值的物业或股票抵销欠他的债项时,印花税仍须按所同意抵销的债项的数额缴付.
13.
不过,第24(2)条规定在上述情况下,用作计算印花税的代价,须视为缩减至所转易物业或证券实益权益的价值.
最终的结果是印花税只须按所转让物业或股票的价值缴付,而不用理会所抵销债项的数额.
14.

如欲取得第24(2)条的宽减,有关文书必须经由署长根据第13(3)条裁定,才可当作已加盖适当印花.
须经裁定的原因是给予署长机会去考虑有关文书是否已根据第24(1)及(2)条加盖合适的印花.
第24(3)条的应用15.